С вступлением в силу второй части Налогового кодекса на территории Российской Федерации вводится в действие единый социальный налог (далее - ЕСН). Он призван заменить собой страховые взносы в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ и фонды обязательного медицинского страхования РФ. Весь контроль за правильностью исчисления и уплаты ЕСН возлагается на налоговые органы (ст.9 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса РФ и внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ о налогах").
     Что касается Государственного фонда занятости населения, то с 1 января 2001 года он будет ликвидирован, в связи с чем та же участь постигнет и страховые взносы в этот фонд. Задолженность предприятий в ГФЗН на 01.01.2001 будет погашаться в бюджет (ст.9 Закона N 118-ФЗ).
     В состав ЕСН не включены страховые взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, которые будут уплачиваться в соответствии со специальным законодательством, регулирующим этот вид страхования (ст.11 Закона о введении), и независимо от ЕСН.
     Если сравнить законодательство о взносах, действующие до Нового года и 24 главу НК РФ, то становится ясно, что каких-либо кардинальных изменений не произошло. Фактически проведена лишь некоторая унификация правовых норм, вызванная объединением взносов в ПФР, ФСС, ФОМС под одним общим названием, а также урегулированы некоторые из существующих спорных вопросов.
     В статье, предлагаемой сегодня Вашему вниманию, мы постараемся рассмотреть все новшества, которые ждут налогоплательщиков в связи с введением в действие 24 главы второй части НК РФ.

     Платить ЕСН будут те же категории лиц, что и платят взносы во внебюджетные фонды за одним исключением - с первого января перестает существовать такая категория налогоплательщиков как наемные работники (до введения ЕСН они уплачивают в ПФР страховые взносы по однопроцентной ставке).
     Как и раньше существует две основные категории: работодатели и так называемые самозанятые граждане (индивидуальные предприниматели, адвокаты, крестьянские (фермерские) хозяйства, а также родовые, семейные общины малочисленных народов Севера, занимающиеся традиционными отраслями хозяйствования). До введения ЕСН последние были освобождены от уплаты взносов в ФСС с полученных доходов, это правило сохранится и впредь, - в соответствии с подп."4" п.1 ст.239 НК РФ самозанятые граждане освобождены от уплаты ЕСН в этой части.
     Если налогоплательщик относится сразу к двум категориям, то он уплачивает налог по двум основаниям. Например индивидуальный предприниматель, использующий труд наемных работников, платит ЕСН как с полученных доходов от предпринимательской деятельности за вычетом связанных с ними расходов, так и с начисленных выплат в пользу работников.
     Среди плательщиков специально не выделены занимающиеся частной практикой нотариусы, детективы и охранники, поскольку они включены в категорию "индивидуальные предприниматели", что соответствует п.2 ст.11 НК РФ.
     Плательщики, переведенные на уплату единого налога на вмененный доход, ЕСН не платят, как и не платили до 2001 года страховые взносы.

     Интересные новшества использованы при определении объекта налогообложения и налогооблагаемой базы ЕСН. Наряду с существовавшими ранее объектами налогообложения (выплаты в пользу работников, доходы от предпринимательской и иной деятельности) глава 24 НК РФ вводит новый - безвозмездные выплаты тем физическим лицам, которые не являются работниками налогоплательщика. Этот объект налогообложения не возникает у физических лиц, осуществляющих выплаты в пользу физических лиц - ч.1 ст.236 НК РФ.
     Однако, на сегодняшний день автор затрудняется привести какой-либо пример таких выплат, поскольку в той же статье установлено важное исключение - не подлежат налогообложению те безвозмездные выплаты неработникам, которые производятся из прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.
     Таким образом, не совсем понятно, что это за безвозмездные выплаты неработникам, которые могут осуществляться за счет других источников, кроме прибыли, остающейся после налогообложения.
     К тому же не достаточно ясно - возникает или нет указанный объект налогообложения у индивидуальных предпринимателей. С одной стороны предпринимателей и физических лиц пункт 1 ст.235 НК РФ относит к разными категориям налогоплательщиков. А с другой стороны в норме, содержащей исключение, говориться только о прибыли и предприятиях. Этот вопрос требует внесение соответствующих поправок.

     Нельзя не остановиться на одном неясном моменте 24 главы. Дело в том, что и в п.1 ст.236 и в п.1 ст.237 НК РФ названы два объекта налогообложения: выплаты и иные доходы, начисленные в пользу работников, и безвозмездные выплаты в пользу физических лиц, не являющихся работниками.
     Далее и статья 236 и ст.237 содержат одну и туже фразу: "... Указанные выплаты не признаются объектом налогообложения (не учитываются при исчислении налоговой базы), если они производятся из прибыли, остающейся в распоряжении предприятия...". При этом совершенно не понятно к каким таким "указанным выплатам" это правило относится. Возможны два варианта:
     1) Из ст.237 НК РФ следует вывод, что эти слова относятся только к безвозмездным выплатам в пользу физических лиц, которые не являются работниками. То есть только безвозмездные выплаты в пользу неработников освобождаются от обложения ЕСН, в случае, если они осуществляются за счет чистой прибыли.
     Следовательно любой доход (конечно же с учетом ограничений, установленных в ст.ст.237, 238 и др. гл.24 НК РФ) будь он в денежной или натуральной формах, будь это заработная плата или подарок, будь это премия или материальная выгода, входит ли он в систему оплаты труда на предприятии или нет, - должен облагаться ЕСН, если он начислен работодателем в пользу работника.
     - Из ст.236 НК РФ следует вывод совершенно противоположный первому, - указанная фраза имеет отношение в том числе к выплатам работодателей в пользу работников, то есть и выплаты в пользу работников не облагаются ЕСН, если они осуществляются за счет прибыли, остающейся после налогообложения.
     В последнем случае объект налогообложения существенно сокращается - ЕСН должен будет уплачиваться только с тех выплат работникам, которые можно отнести на себестоимость в соответствии с Положением о составе затрат..., утв. Постановлением Правительства РФ от 05.08.92 N 552 (в основном это те выплаты, что относятся к элементу "затраты на оплату труда"). Различные подарки в денежной и натуральной форме, материальная помощь и т.д. в этом случае под налогообложение не подпадают.

     Иллюстрацией к тому насколько велика неопределенность правовой нормы могут служить диаметрально противоположные высказывания чиновников.
     Так ведущий специалист Департамента налоговой политики Минфина РФ Л.А. Котова в своей статье на тему ЕСН, утверждает, что от налога освобождаются любые выплаты, осуществляемые за счет прибыли, остающегося после налогообложения (Бухгалтерский бюллетень N 10 2000 стр. 6).
     А по мнению начальника Управления государственных целевых бюджетных и внебюджетных социальных фондов МНС РФ Л. Милославской под "указанными выплатами" следует понимать только безвозмездные выплаты, производимые в пользу физических лиц, не связанных с налогоплательщиками трудовым договором (или гражданско-правовым договором, предметом которого является выполнение работ, оказание услуг, авторским и лицензионным договором) - см. "Экономика и жизнь", N 39, 2000, стр.23.
     Этот вопрос требует разрешения путем внесения соответствующих уточнений в 24 главу. В противном случае не избежать судебных споров, где очень часто находит применение принцип - "все неустранимые сомнения, противоречия и неясности законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика" (п.7 ст.3 НК РФ).

     Если все-таки проанализировать содержания главы НК РФ о ЕСН в целом, то более склоняешься к выводу, что рассматриваемое ограничение налогооблагаемой базы относится только к вышеназванным безвозмездным выплатам физическим лицам.
     Таким образом, по мнению автора, из буквального прочтения 24 главы НК РФ следует, что ЕСН облагаются ВСЕ доходы, начисленные работникам, хотя и с учетом ограничений, установленных ст.237 и ст.238 НК РФ (на них мы остановимся ниже).

Й----------------------------------------------------------------------|      
|N |        Объект налогообложения                 |    Плательщики    |
|--+-----------------------------------------------+-------------------|
|1 |  Любые доходы в денежной или натуральной фор -|  работодатели     |
|  |ме, в виде предоставленных материальных, соци- |                   |
|  |альных и иных благ или в виде иной материальной|                   |
|  |выгоды, начисленные работодателем (*1) в пользу|                   |
|  |работников (*2) по всем основаниям, в том числе|                   |      
|  |вознаграждения по гражданско-правовым догово-  |                   |
|  |рам, предметом которых является выполнение     |                   |
|  |работ, оказание услуг, по авторским и          |                   |
|  |лицензионным договорам, а также материальная   |                   |
|  |помощь и иные безвозмездные выплаты.           |                   |
|--|-----------------------------------------------|-------------------|
|2 |   Материальная помощь и иные безвозмездные    |  организации      |
|  |выплаты физическим лицам, не связанным с       |(выше мы           |
|  |налогоплательщиком трудовым договором          |уже говорили о том,|
|  |гражданско-правового характера, предметом      |что не совсем ясно |
|  |которого является выполнение работ, оказание   |распространяется   |
|  |услуг, авторским и лицензионным договором.     |этот объект налого-|
|  |   ЗА ИСКЛЮЧЕНИЕМ ВЫПЛАТ, ПРОИЗВОДИМЫХ ИЗ      |обложения на       |
|  |ПРИБЫЛИ, ОСТАЮЩЕЙСЯ В РАСПОРЯЖЕНИИ ПРЕДПРИЯТИЯ!|индивидуальных     |
|  |                                               |предпринимателей). |
|--|-----------------------------------------------|-------------------|
|3 |   Доходы от предпринимательской либо иной     |индивидуальные пре-|
|  |профессиональной деятельности, за вычетом      |дприниматели, общи-|
|  |расходов, связанных с их извлечением.          |ны Севера, к/ф     |
|  |                                               |хозяйства, адвокаты|
|--|-----------------------------------------------|-------------------|
|4 |   Доход, исходя из стоимости патента.         |индивидуальные пре-|
|  |                                               |дприниматели, при- |
|  |                                               |меняющие упрощенную|      
|  |                                               |систему налогообло-|
|  |                                               |жения.             |
И----------------------------------------------------------------------|

     (*1) к ним относятся физические и юридические лица выступающие работодателями по трудовым договорам и (или) договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским и лицензионным договорам.

     (*2) лица, работающие по трудовому договору, а также по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также получающие вознаграждения по авторским и лицензионным договорам.

     --------------------------------

     До 2001 часто возникали вопросы по поводу того, должны ли включаться в объект тарифообложения доходы в виде материальной выгоды, полученной по тем или иным основаниям. Применительно к ЕСН этот вопрос решен однозначно - согласно абз.2 п.1 ст.237 НК РФ доходы, начисленные работодателем работнику в виде материальной выгоды подлежат налогообложению. Боле того, во избежании споров законодатель перечислил НЕКОТОРЫЕ из видов материальной выгоды, подлежащей налогообложению:
     - выгода от оплаты за счет работодателя приобретаемых для работника или для членов его семьи товаров (работ, услуг) или прав (например коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах работника);
     - выгода от приобретения работником или членами его семьи у работодателя товаров (работ, услуг) по более низким ценам, чем те, что применяются в обычных условиях (в данном случае под ценами, применяемыми в обычных условиях, видимо следует понимать рыночную цену, определяемую в соответствии со ст.40 НК РФ);
     - экономия на процентах при получении займа от работодателя (определяется по правилам главы НК РФ о налоге на доходы физических лиц);
     - материальная выгода в виде сумм страховых взносов по договорам добровольного страхования в случае если эти взносы вносятся за счет средств работодателя (за исключением некоторых договоров страхования, о которых мы скажем ниже).
     Здесь следует напомнить, что в период существования страховых взносов ПФР в своих письмах разъяснял, что взносы с материальной выгоды в виде экономии на процентах и от приобретения у работодателя товаров по сниженным ценам не уплачиваются, поскольку ее нельзя рассматривать как выплату, начисленную в пользу работника (Письмо ПФР от 15.06.99 N ЕВ-16-27/5567 "О начислении страховых взносов в ПФР", Письмо ПФР от 10.04.97 N ЕВ-01-24/2816 под таким же названием). Теперь как мы видим гл.24 НК РФ вполне допускает рассматривать материальную выгоду как начисленную выплату.

     Одним из наиболее важных новшеств является применение по отдельным видам доходов необлагаемого минимума.
     Во-первых, в части сумм, не превышающих 1000 рублей в расчете на календарный месяц, не подлежат налогообложению следующие выплаты (п.1 ст.237 НК РФ):
     - выплаты в виде материальной помощи;
     - иные безвозмездные выплаты;
     - выплаты в натуральной форме, производимые сельскохозяйственной продукцией и (или) товарами для детей.
     Во-вторых, следующие выплаты не облагаются в части сумм, не превышающих 2000 рублей в год (п.2 ст.238 НК РФ):
     - выплаты в виде материальной помощи в пользу работников или бывших работников, которые уволились в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по возрасту;
     - суммы оплаты или возмещения бывшим работникам (пенсионерам по возрасту и (или) инвалидности) и (или) членам их семей стоимости приобретенных медикаментов, назначенных им лечащим врачом.

     Интерес представляет перечень сумм, не подлежащих налогообложению ЕСН. Предусмотренный ст.238 НК РФ, он призван заменить существовавшие до 1 января перечни выплат для каждого из внебюджетных фондов и во многом их повторяет. Однако есть и различия.
     В частности ЕСН не будут уплачиваться с сумм, направленных работодателем на лечение и медицинское обслуживание своих работников их детей, супругов и родителей, но только при условии, что эти расходы осуществляются за счет средств, оставшихся после уплаты налога на прибыль (доходы) организации.
     То же самое относится и к суммам, направленным на компенсацию работникам и членам их семей стоимости путевок в санаторно-курортные учреждения.
     Кроме того не будут облагаться ЕСН суммы страховых платежей (пенсионных взносов) которые платит организация по договорам добровольного пенсионного страхования (добровольного пенсионного обеспечения) своих работников. Условие при этом то же - уплата платежей (взносов) должна осуществляться за счет средств, оставшихся после уплаты налога на прибыль (доходы) организации.
     По другим договорам добровольного страхования суммы страховых взносов могут льготироваться только если такой договор предусматривают выплаты в возмещение вреда жизни и здоровью застрахованных и оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных, при условии отсутствия выплат самим застрахованным физическим лицам.
     Освобождается от ЕСН также оплата расходов на содержание детей работников в дошкольных учреждениях и лагерях при условии, что указанные выплаты осуществляются из прибыли, остающейся после налогообложения.
     Изменения произошли в отношении выплат за счет членских профсоюзных взносов. В соответствии с подп."16" п.1 ст.238 НК РФ эти выплаты не будут облагаться налогом, при условии, что осуществляются не чаще одного раза в три месяца и не превышают 10 000 руб в год.
     Как и раньше ЕСН в части сумм, зачисляемых в ФСС, не начисляется на любые вознаграждения по договорам гражданско-правового характера, в том числе и по тем, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг и по авторским договорам.

     На необходимость введения для страховых взносов во внебюджетные фонды обратно пропорциональной (или регрессивной) шкалы ставок еще год назад указал Конституционный Суд РФ в п.5 мотивировочной части своего Постановления от 23.12.99 N 18-П. Суть обратно пропорциональной шкалы заключается в том, что с увеличением размера налогооблагаемой базы ставка налога не увеличивается (как это было для подоходного налога), а уменьшается.
     Однако свой вывод КС РФ сделал только в отношении самозанятых граждан, поскольку фиксированная ставка тарифа, не зависящая от размера полученного дохода, приводит к тому, что эта категория плательщиков перечисляет в частности в ПФР суммы, многократно превышающие размер их будущих пенсий.
     Тем не менее обратно пропорциональная шкала введена ст.241 НК РФ для всех плательщиков, а не только для индивидуальных предпринимателей. Кроме того, устанавливая ставки, законодатель также пытался учесть и другие выводы КС РФ, - в частности об установлении более низких тарифов для предпринимателей и адвокатов.
     До принятия гл.24 НК РФ очень много говорили о существенном снижении страховых взносов и о преимуществах для плательщиков ведения новой шкалы ставок. Однако после ознакомления со ст.241 НК РФ наступает некоторое разочарование.

     Во-первых, ставки снижены не значительно. Например у работодателей организаций это произошло в основном за счет ликвидации Государственного фонда занятости населения. Для них максимальная ставка ЕСН по сравнению с существовавшей ранее суммарной ставкой во внебюджетные фонды уменьшилась всего на 2,9%.
     Самое большое снижение произошло у адвокатов, а именно на 6,6%.
     У индивидуальных предпринимателей максимальная ставка ЕСН будет всего на 1,4% меньше чем совокупный тариф во внебюджетные фонды, которые они уплачивали со своих доходов до 1 января.

     Во-вторых, хотя статья 241 НК РФ устанавливает четыре регрессивных (обратно пропорциональных) шкалы для всех категорий плательщиков, для работодателей в применении этой шкалы установлены существенные ограничения, что в большинстве случае делает ее применение невозможным. Соответственно взносы уплачиваются по максимальной ставке не зависимо от размера начисленных работникам выплат. Суть ограничений в следующем.
     Согласно ст.245 НК РФ в 2001 году плательщики-работодатели вправе применять регрессивную шкалу только если фактический размер выплат, начисленных в среднем на одного работника во втором полугодии 2000 года, должен превышать 25 000 рублей. При этом те организации, в которых работают менее 30 человек, для расчета не принимают во внимание выплаты в пользу 30% наиболее оплачиваемых работников; те же организации, в которых численность работников более 30 человек, в расчет не берут 10% наиболее оплачиваемых из них.

     ПРИМЕР.
     Во втором полугодии 2000 года на предприятии работало 120 человек. Из них:
     - 100 рабочих с заработной платой 3000 руб. в месяц;
     - 10 инженеров с заработной платой 4000 руб. в месяц;
     - 5 бухгалтеров с заработной платой 8000 руб. в месяц;
     - один юрист с заработной платой 12 000 руб. в месяц;
     - 3 менеджера с заработной платой 25 000 руб. в месяц;
     - и директор с заработной платой 60 000 руб. в месяц.

     Рассмотрим вправе ли предприятие воспользоваться регрессивной шкалой в 2001 году.

     1. Поскольку численность работников более 30 человек, то при расчете не учитываем 10% наиболее оплачиваемых. Это директор, менеджеры, юрист, бухгалтерия и два инженера - всего 12 человек (10% от 120).
     2. Рассчитаем фактический размер выплат на одного работника за полугодие.
     - 3000 руб. * 6 месяцев * 100 чел. рабочих = 1 800 000 руб.
     - 4000 руб. * 6 месяцев * 8 чел. инженеров = 192 000 руб.
     - (1 800 000 + 192 000) / (100 + 8) = 18 444 руб.
     Итого фактический размер выплат, начисленный в среднем на одного работника за второе полугодие 2000 года = 18 444 руб., то есть менее 25 000. Это значит, что в течении 2001 года предприятие не сможет применять регрессивную шкалу.
     Таким образом, хотя заработок директора предприятия за 2001 год предположительно может составить 720 000 руб. (60 000 руб. * 12 месяцев), с начисленных ему выплат надо будет уплачивать ЕСН по ставке 35,6%, что составит 256 320 руб. В тоже время, если бы у предприятия было право на применение регрессивной шкалы, то сумма ЕСН за год составила бы всего 111 600 руб. (105 600 руб. + 5% с суммы, превышающей 600 000) - см. п.1 ст.241 НК РФ и ст.17 Закона о введении в действие. Разница очевидна.
     КОНЕЦ ПРИМЕРА

     Налогоплательщики-работодатели, которые получили право применять регрессивную шкалу, обязаны будут осуществлять ежемесячный контроль за величиной налоговой базы. Если при уплате ЕСН за прошедший месяц налоговая база в среднем на одного работника будет меньше 4 200 рублей умноженных на количество месяцев с начала года, то налогоплательщикам придется уплачивать ЕСН по максимальной ставке в отношении всех работников, независимо от величины налоговой базы по каждому работнику отдельно.
     В случае, если затем в течении года произойдет превышение налоговой базы в среднем на одного работника, то предприятие может опять перейти на регрессивную шкалу.
     Данные ограничения введены видимо с целью избежать злоупотреблений со стороны работодателей регрессивной шкалой, например выплата всех денег одному работнику, а затем их прераспределение в конвертах между остальным персоналом.

     Налоговые льготы практически не изменились по сравнению с теми, которые были предусмотрены для плательщиков страховых взносов во внебюджетные фонды. Следует обратить внимание лишь на три момента:
     - введен лимит размера выплат (дохода) который можно прольготировать: не более 100 000 руб. за налоговый период на каждого работника и не более 100 000 руб. за налоговый период дохода от предпринимательской и другой деятельности.
     - с 1-го января не является условием для применения льготы получение инвалидом какой-либо пенсии.
     - льготы не распространяются на организации, занимающиеся производством и реализацией подакцизных товаров, минерального сырья, других полезных ископаемых, а также иных товаров в соответствии с перечнем, утверждаемым Правительством РФ.

     Плательщики-работодатели.

     Введение регрессивной шкалы вызвало необходимость установить для ЕСН иной порядок определения налоговой базы, нежели тот, что был предусмотрен для взносов.
     Налоговая база по ЕСН должна определяться отдельно по каждому работнику.
     Налоговым периодом по ЕСН является год (ст.240 НК РФ), но налогоплательщики-работодатели обязаны ежемесячно исчислять и уплачивать авансовые взносы. В связи с этим налоговая база по каждому работнику определяется с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом.
     При этом не должны учитываться доходы, полученные работником от других работодателей. Соответственно, если совокупная налоговая база, исчисленная по нескольким местам работы, подпадает по иную ставку ЕСН, то права на зачет или возврат излишне уплаченных сумм не возникает (п.2 ст.237 НК РФ).
     Началом налогового периода для одних работников является 1-ое января, а для тех, кто только в текущем году был принят на работу, - налоговая база начинает рассчитываться с момента принятия на работу.

     ПРИМЕР.
     В первом квартале 2001 года Петров работал менеджером в ОАО "Альфа". С апреля он перешел на работу в ООО "Дельта".
     На новом месте работы за апрель ему начислили 40 000 руб., а за май 70 000 руб. заработной платы.
     Рассмотрим порядок исчисления ЕСН в ООО "Дельта" с начисленных Петрову выплат. При этом работа Петрова в ОАО "Альфа" и выплаченная ему там заработная плата в расчет не принимаются. Соответственно расчет налоговой базы начинается с апреля.
     Сумма ЕСН с выплат за апрель составила (40 000 * 35,6%) = 14 240 руб., в том числе:
     - в части, зачисляемой в ПФР - (40 000 * 28%) = 11 200 руб.
     - в части, зачисляемой в ФСС - (40 000 * 4%) = 1 600 руб.
     - в части, зачисляемой в ФФОМС - (40 000 * 0,2%) = 80 руб.
     - в части, зачисляемой в ТФОМС - (40 000 * 3,4%) = 1 360 руб.

     (1) Рассчитывается налоговая база за апрель-май нарастающим итогом.
     40 000 руб. + 70 000 руб. = 110 000 руб.
     Как видим в мае налоговая база, исчисленная нарастающим итогом, превысила 100 000 руб. Предположим, что ООО "Дельта" имеет право в 2001 году применять регрессивную шкалу налогообложения.

     (2) Рассчитываем общую сумму ЕСН с исчисленной нарастающим итогом налоговой базы: 35 600 руб. + (110 000 руб. - 100 000 руб.) * 20% = 37 600 руб., в том числе:
     - в части, зачисляемой в ПФР: 28 000 руб. + (110 000 руб. - 100 000 руб.) * 15,8% = 29 580 руб.
     - в части, зачисляемой в ФСС: 4 000 руб. + (110 000 руб. - 100 000 руб.) * 2,2% = 4 220 руб.
     - в части, зачисляемой в ФФОМС: 200 руб. + (110 000 руб. - 100 000 руб.) * 0,1% = 210 руб.
     - в части, зачисляемой в ТФОМС: 3 400 руб. + (110 000 руб. - 100 000 руб.) * 1,9% = 3 590 руб.

     (3) Теперь можно определить сумму ЕСН, подлежащую уплате за май: (37 600 руб. - 14 240 руб.) = 23 360 руб., в том числе:
     - в части, зачисляемой в ПФР: 29 580 руб. - 11 200 = 18 380 руб.
     - в части, зачисляемой в ФСС: 4 220 руб. - 1 600 руб. = 2 620 руб.
     - в части, зачисляемой в ФФОМС: 210 руб. - 80 руб. = 130 руб.
     - в части, зачисляемой в ТФОМС: 3 590 руб. - 1 360 руб. = 2 230 руб.

     Операции в мае должны быть отражены следующими проводками:
     Дт.20 - Кт.70 - 70 000 руб. - начислена заработная плата Петрову.
     Дт.20 - Кт.69 субсч. "ЕСН, зачисляемый в ПФР" - 18 380 руб. - начислен ЕСН в ПФР.
     Дт.20 - Кт.69 субсч. "ЕСН, зачисляемый в ФСС" - 2 620 руб. - начислен ЕСН в ФСС.
     Дт.20 - Кт.69 субсч. "ЕСН, зачисляемый в ФФОМС" - 130 руб. - начислен ЕСН в ФФОМС.
     Дт.20 - Кт.69 субсч. "ЕСН, зачисляемый в ТФОМС" - 2 230 руб. - начислен ЕСН в ТФОМС.
     КОНЕЦ ПРИМЕРА

     Сроки уплаты ЕСН существенно не отличаются от предусмотренных для страховых взносов: налогоплательщики-работодатели производят уплату авансовых платежей по налогу ежемесячно в срок, который установлен для получения в банках средств на выплату заработной платы за истекший месяц, но не позднее 15-го числа месяца, следующего за истекшим.
     Если работодатель не представит в банк платежки на перечисление ЕСН, то он не получит наличные на выплату заработной платы своим работникам (п.3 ст.243 НК РФ).
     Следует обратить внимание на два момента:
     Во-первых, теперь для всех работодателей введен единый срок уплаты.
     Во-вторых, немного изменился сам порядок. До 2001 года таким образом уплачивались только взносы в ФОМС. А взносы в ПФР, ФСС и ГФЗН следовало перечислять не в срок, который установлен для получения средств, а одновременно с получением этих средств.

     ПРИМЕР.
     а) Соглашением организации и банка установлен срок получения средств на выплату заработной платы - 5-е число каждого месяца. Эта дата и будет являться сроком уплаты ЕСН с начисленных за предыдущий месяц выплат, даже в том случае, если средства на выплату будут получены с небольшим опозданием.
     б) Соглашением организации и банка установлено, что средства на выплату заработной платы за истекший месяц выдаются 20-го числа следующего месяца. В этом случае ЕСН должен быть уплачен не позднее 15-го числа, то есть еще до получения средств в банке.
     КОНЕЦ ПРИМЕРА.

     Если расчеты с работниками ведутся в безналичном порядке, то ЕСН в данном случае должен уплачиваться в день перечисления денежных средств на лицевые счета работников.
     Сумму ЕСН работодатель должен исчислять не только отдельно по каждому работнику, но и отдельно по каждому фонду. Скорее всего работодателям придется перечислять ЕСН четырьмя платежными поручениями в каждый фонд. Информацию о реквизитах счетов МНС РФ обещало довести в ближайшее время.
     Та сумма, которая будет перечисляться в ФСС как и прежде может уменьшаться на совершенные работодателем расходы по социальному страхованию.
     Доходы, полученные в натуральной форме учитываются по рыночным (или государственным регулируемым) ценам на день получения этих доходов с учетом НДС, налога с продаж и акцизов. При этом рыночная цена определяется с учетом положений ст.40 НК РФ. А днем получения дохода в соответствии со ст.242 НК РФ считается день начисления в пользу работников, а для самозанятых граждан - день получения дохода.

     Плательщики-неработодатели.

     Порядок исчисления и уплаты налога для этой категории плательщиков установлен ст.244 НК РФ. В соответствии с этой нормой плательщики-неработодатели, перечисленные в подп."2" п.1 ст.235 НК РФ (за исключением адвокатов) уплачивают по ЕСН авансовые платежи. Сумма авансовых платежей на текущий налоговый период рассчитывается им налоговым органом. Расчет этот производится исходя из суммы предполагаемого дохода (за вычетом связанных с ним расходов), который указывается в налоговой декларации или из суммы налоговой базы за предыдущий налоговый период.
     В случае значительного увеличения или уменьшения доходов в течении года ст.244 НК РФ предусматривает механизм перерасчета предполагаемого дохода и соответственно авансовых платежей.
     Окончательный расчет производится налогоплательщиком самостоятельно с последующим возвратом, зачетом или доплатой ЕСН по фактически полученному за прошедший год доходу.

     С введением ЕСН будут введены и новые формы отчетности. В связи с этим МНС РФ должно разработать и утвердить форму налоговой декларации по ЕСН.
     Декларация по ЕСН должна будет подаваться в налоговый орган один раз в год вместе с балансом. В соответствии с п.2 ст.80 НК РФ декларация может быть направлена по почте.
     Поскольку для равномерного поступления ЕСН предусмотрена уплата авансовых платежей, то в налоговый орган придется ежемесячно подавать справки об авансовых платежах.
     Во внебюджетные фонды никакой отчетности предоставлять не придется за исключением следующих случаев:
     - В ПФР плательщики по прежнему будут сдавать данные в соответствии с законодательством о персонифицированном учете.
     - В ФСС необходимо будет сдавать сведения об использовании средств. Эта информация должна содержать сведения, указанные в п.6 ст.243 НК РФ и предоставляться в ФСС в сроки, установленные для уплаты авансовых платежей по ЕСН. Форма отчета скорее всего будет уточнена в ближайшее время.
     - Кроме того не следует забывать о необходимости предоставлять отчетность в ФСС по страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Поскольку по этому виду страхования взносы уплачиваются независимо от ЕСН.
     Еще одно новшество - налогоплательщики-работодатели обязаны будут вести учет отдельно по каждому работнику (физическому лицу, получающему безвозмездные средства):
     - о суммах выплаченных им доходов;
     - о суммах налога, относящихся к этим доходам.
     Следует учитывать, что уже после введения ЕСН, предприятия в январе 2001 года еще будут осуществлять платежи за декабрь, отчеты по которым надо будет составлять и подавать в фонды по старому порядку.

     Как можно убедиться, в 24 главе, как впрочем и в других главах второй части НК РФ, содержится немало неточностей и неясностей. Это объясняется тем, что принятие 21-24 глав НК РФ проходило в большой спешке и на редактирование не оставалось времени. В связи с этим 20 сентября Минфин РФ через группу депутатов Государственной Думы ФС РФ внес законопроект с поправками к принятым главам второй части.
     Все изменения мы обязательно прокомментируем в нашем журнале. А пока хотелось бы отметить, что изучать вторую часть НК РФ надо уже сейчас, поскольку принятие поправок может произойти еще очень не скоро (хотя бы вспомнить, что к первой части НК РФ они были приняты только через полгода). В то же время не стоит и увлекаться попытками найти логическое объяснение всем неточностям второй части.

М. Маслеников

akdi.ru